Rezerva verzus nevyfakturované dodávky

Jednoducho možno zhrnúť pri rezerve nepoznám presnú výšku, poznám účel a obdobie. Pri nevyfakturovanej dodávke poznám okrem účelu a obdobia aj výšku budúceho záväzku.

Rezerva predstavuje záväzok, ktorý vznikol v minulých účtovných obdobiach a je veľká pravdepodobnosť, že v budúcnosti nám ovplyvní ekonomické úžitky spoločnosti. Je pre nich charakteristické to, že sa tvoria na presne známy účel, výška sa ocení odhadom alebo presnou sumou (ak je vopred známa) a nevieme s istotou určiť čas použitia.

Rezervy z pohľadu dane z príjmov sú uvedené v § 20 ods. 1 ZDP ako daňový výdavok (náklad) a v ustanovení § 20 ods. 9 ZDP sa definujú druhy rezerv, ktoré sú daňovým výdavkom (nákladom). Rezervy, ktorých tvorba nie je daňovo uznaným výdavkom (nákladom), ale daňovo budú uznané náklady, ku ktorým sa viaže použitie rezervy podľa § 17 ods. 23 ZDP. V predchádzajúcich účtovných obdobiach bolo možné tvoriť daňové rezervy na viacero rizík, ale úpravou zákona o dani z príjmov od 1. 1. 2015 došlo k ich redukcii.

Rezervy z hľadiska daňovej uznateľnosti členíme na:

1. daňové rezervy podľa § 19 ods. 3 písm. f) ZDP – napríklad rezervy na nevyčerpané dovolenky vrátane poistného a príspevkov, ktoré platí zamestnávateľ; rezerva na lesnú pestovnú činnosť podľa osobitného predpisu; rezerva na likvidáciu hlavných banských diel, lomov a odpadov pri banskej činnosti; rezerva na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládok; rezerva na nakladanie s odovzdaným elektroodpadom z domácnosti; účelová finančná rezerva podľa zákona o ťažobnom priemysle; technické rezervy vytvárané v poisťovníctve, v zdravotných poisťovniach atď.,
2. nedaňové rezervy – rezervy na pokuty a penále; rezerva na reklamácie a opravy; rezerva na nevyfakturované dodávky a služby, rezerva na zostavenie účtovnej závierky, rezerva na zostavenie daňového priznania atď.,
3. rezervy, ktorých tvorba nie je daňovo uznaná, ale daňovo uznané budú náklady, ku ktorým sa viaže použitie rezervy podľa § 17 ods. 23 ZDP – napríklad rezerva na zostavenie daňového priznania, rezerva na účtovníctvo atď.

Podľa § 2 písm. i) ZDP daňovým výdavkom je výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 ZDP.

Podľa § 17 ods. 23 ZDP náklad (výdavok), na ktorý bola tvorená rezerva podľa osobitného predpisu (zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve), ktorej tvorba nie je uznaná za daňový výdavok (náklad), sa zahrnie do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k použitiu rezervy, a to do výšky, v akej je tento náklad súčasne uznaný za daňový výdavok podľa § 19 ZDP. Zúčtovaný rozdiel medzi nákladom, na ktorý bola táto rezerva tvorená, a sumou rezervy sa do základu dane nezahŕňa. Zrušenie rezervy, ktorej tvorba je uznaná za daňový výdavok, sa nezahrnie do základu dane.

Príklad č. 1
Rezerva na nevyfakturované dodávky a služby

Spoločnosť prijala dňa 31. 12. 2021 službu na opravy stroja v odhadovanej hodnote 10 000,00 EUR.  Faktúra bola vyhotovená dňa 29. 1. 2022 s uvedením dátumu dodania 31. 12. 2021. Dátum doručenia faktúry bol 30. 1. 2022 a faktúra mala číselné označenie z číselného radu roka 2022. Spoločnosť má podľa vnútornej smernice stanovený deň uzatvorenia evidencie doručených faktúr na 25. 1. 2022.

V roku 2021 tvorí spoločnosť rezervu 10 000,00 EUR  - 511/323

Tvorba rezervy na nevyfakturované dodávku nie je daňovým výdavkom podľa § 21 ods. 2 písm. j) ZDP a podľa § 20 ods. 9 ZDP v znení účinnom od 1. 1. 2015. Z tohto dôvodu je celá hodnota vytvorenej rezervy pripočítateľnou položkou k základu dane (§ 20 ods. 9 ZDP v znení od 1. 1. 2015), t. j. vytvorená rezerva je pripočítateľnou položkou na r. 10 tabuľky A daňového priznania právnických osôb.

V roku 2022 nastalo použitie rezervy na základe faktúry prijatej 30. 1. 2021. Použitie rezervy môže nastať vo viacerých prípadoch:

1. výška skutočného záväzku je rovnaká ako vytvorená rezerva 10 000,00 323/321

Nákladová položka na opravu stroja je daňovým výdavkom na základe úpravy základu dane podľa § 17 ods. 23 ZDP, t. j. odpočítateľná položka 10 000 000,00 EUR  na riadku 290 tlačiva DP PO

Nevyfakturované dodávky sa účtujú na účet 326 – Nevyfakturované dodávky, kde sa účtovne evidujú nezaúčtované pravidelné záväzky, ktoré neboli vyfakturované do konca účtovného obdobia, poznáme presnú sumu výdavku (nákladu) a v prípade, že nejde o rezervu, tento výdavok (náklad) je daňovým výdavkom (nákladom) podľa § 17 ods. 1 písm. b) ZDP. Z uvedeného vyplýva, že na účte 326 účtovná jednotka účtuje účtovné prípady, najmä na konci účtovného obdobia, pri ktorých pozná výšku záväzku vyplývajúcu napríklad zo zmluvy, dodacieho listu, resp. iného obdobného dokladu, z ktorého je možné určiť presnú výšku záväzku do dňa zostavenia účtovnej závierky.

Ak výška záväzku nie je známa, zaúčtuje sa záväzok ako krátkodobá rezerva na účte 323.

V prípade, že bude účtovná jednotka účtovať o nevyfakturovanej dodávke v súlade so zákonom o účtovníctve, potom takto zaúčtovaný výdavok (náklad) bude súčasťou základu dane v zmysle § 17 ods. 1 písm. b) ZDP po dodržaní podmienok:

• ide o daňový výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov v súlade s ustanovením ZDP a zároveň
• nepôjde o výdavok (náklad) podľa § 17 ods. 19 ZDP, ktorý je súčasťou základu dane až po zaplatení.

Postupy účtovania v PÚ v ustanovení § 61 ods. 10 na účte 476 – Dlhodobé nevyfakturované dodávky stanovujú účtovanie položiek, ktoré nie sú obvyklými záväzkami s dobou splatnosti dlhšou ako jeden rok, napríklad nevyfakturované dodávky, poskytnuté služby na základe zmluvy, dodacieho listu alebo iného obdobného dokladu a ÚJ pozná presnú výšku záväzku.

Účtovanie na účte 326 je zhodné s účtovaním 476 . Aj tu platí pravidlo, ak nie je známa presná výška záväzku účtuje sa na účte dlhodobej rezervy.

Pri použití  Rezervy môže vzniknúť rozdiel, pri vysporiadaní nevyfakturovanej dodávky by rozdiel na účte vzniknúť nemal. Pretože o nevyfakturovanej dodávke účtujem len za podmienky, že viem presnú výšku.